Бухгалтерский учет расходов на тару и упаковочные материалы

Тара – материальный актив предприятия, используемый для хранения, перемещения и упаковки товаров. В зависимости от назначения и характера применения тара бывает одноразовой и многоразовой.

Одноразовая тара – это и есть привычная нам упаковка (бумага, полиэтилен, коробки, мешки и т.д.). В нее помещают некоторые категории товаров после изготовления или в процессе расфасовки – для сохранения их физических и химических характеристик. В таких случаях упаковка остается на товаре непосредственно до момента его потребления.

В любой торговой ]упаковочные материалы[/anchor] – обязательная статья расходов, несмотря на то, что в бухгалтерском законодательстве само понятие «упаковка» отсутствует. Связано это с тем, что затраты на материалы, используемые для упаковки, уже включены в стоимость товаров и покупатель не платит за нее отдельно. Такая упаковка в бухгалтерском учете позиционируется, как тара однократного применения.

Как уже отмечалось, расходы на подготовку товаров к продаже формируют их себестоимость (оплачиваются конечным потребителем). В некоторых случаях компенсацию затрат берет на себя торговая организация, а иногда упаковка и вовсе не касается торговой деятельности.

Процесс расфасовки зачастую предполагает выполнение ряда сложных технологических операций с применением автоматических линий, специального оборудования, материалов и т. д. С целью упрощения налогового и бухгалтерского учетов многие предприятия рассматривают фасовку, как составной элемент торговли (поскольку при помещении товара в потребительскую тару, его основные характеристики остаются прежними).

Таким образом, назначение потребительской упаковки состоит в обеспечении удобства продажи товара конечному потребителю. Ее цена включена в стоимость товара.

Существует два вида потребительской упаковки:

• Производственная – в нее товар помещается на заводе, фабрике и т.д. (аэрозольные баллоны, консервные банки, тюбики, ампулы и пр.);
• Предпродажная, фасовочная – ее чаще всего используют торговые компании, реализующие продукты питания.

Как правильно отобразить расходы на упаковку?

Расходы на одноразовую тару в бухгалтерском учете могут отображаться несколькими способами – все зависит от вида деятельности предприятия.

На производствах упаковка является частью материально-производственных активов. Для осуществления бухгалтерских проводок используется счет 10 «Материалы», а также субсчет 4 «Тара и тарные материалы».

Последующий учет затрат определяется тем, на каком этапе производства товар помещается в одноразовую тару:

• Упаковка непосредственно в процессе производства предполагает списание расходов на материально-производственные запасы в дебет счета 20 (сумма включается в себестоимость товара).
• Упаковка изделий после производства указывает на то, что сумма затрат будет списана в дебет счета 44.

Списание по средней стоимости

Средняя себестоимость МПЗ вычисляется по каждому виду материалов как результат деления общей себестоимости на количество. Определять среднюю себестоимость можно с помощью:

1. Взвешенной оценки — стоимость рассчитывается за установленный период, списание производится только в количественном виде ;
2. Скользящей оценки — определении стоимости для каждой партии запасов, при списании учитываются и количественные показатели, и стоимостные.

Пример

Швейное предприятие ООО «Иголка» для выпуска одного вида изделия использует два вида ткани — основную и подкладочную. При списании используется скользящий метод расчета средней себестоимости:

• 01.07.2016г. ООО «Иголка» получило заказ на изготовление партии этого изделия.
• Остатки основной ткани на 01.07.2016г. — 50м, сумма 10 000 руб.; остатки подкладки — 50м, сумма 5 000 руб.
• Работа над заказом начата 02.07.2016г., в процессе работы в производство ежедневно передается 30м основы и 25м — подкладки.
• 03.07.2016г. на склад закуплено 100м основной ткани за 24 000 руб.
• 04.07.2016г. закуплена подкладочная ткань — 100м за 11 000 руб.

Проводки по ежедневному списанию материалов в производство:

Метод списания по средней наиболее распространен, так как удобен для большинства предприятий.

Важно в бухучете упаковки!

В зависимости от того, какую учетную политику ведет предприятие, происходит списание затрат на упаковочный материал: они могут в полном объеме ежемесячно включаться в себестоимость товаров, либо равномерно распределяться между складскими запасами и реализованными товарами.

Для учета упаковки на предприятиях торговли используется счет 41 «Товары», а также субсчет 3 «Тара под товаром и порожняя». Списание затрат на упаковку осуществляется проводкой в дебет счета 44 «Расходы на продажу».

Помимо этого, допускается включение затрат на упаковку в себестоимость. При этом в учетной документации фиксируется проводка списания в дебет счета 90, субсчет 90-2 «Себестоимость продаж». Фактическая себестоимость товара – это совокупность всех затрат, направленных на улучшение его потребительских характеристик и не касающихся непосредственного производства. Сюда входят работы по фасовке, сортировке, упаковке и т.д.

Однако на деле при учете затрат на тару и упаковку возникают самые разные нестандартные ситуации. Например, компания произвела закупку товара или отправила партию произведенной продукции на хранение. В учете данные операции отображены проводками по счетам 41 «Товары» или 43 «Готовая продукция». Они обозначают первоначальную стоимость МПЗ, которая не может быть изменена в дальнейшем. Как в этом случае вести учет расходов на упаковку?

Для таких ситуаций в учете предусмотрен счет 44 «Расходы на продажу». Однако прежде чем упаковочный материал превратится в упаковку, его необходимо провести по счету 10 «Материалы». Документальным подтверждением этой операции является оформленная в установленном порядке накладная М-11. Стоит отметить, что счет 44 также может быть использован для отображения затрат на упаковку товаров силами сторонних предприятий. Списание затрат по нему производится через дебет счета 90 «Продажи».

Особенности учета рекламной упаковки

При расфасовке товаров предприятие может нанести на упаковку какую-либо информацию о самом товаре или о фирме, напечатать логотип или реквизиты, опубликовать анонс о предстоящих акционных. Во всех этих случаях затраты оформляются и учитываются, как рекламные. И если стоимость единицы такой упаковки превысит 100 рублей, на нее придется отдельно начислять НДС.

Для печати рекламы на упаковке предприятию торговли нужно:

• Предъявить документальное подтверждение целесообразности применения данной упаковки;
• Затраты по созданию/приобретению этой упаковки признать косвенными, уменьшив тем самым базовую ставку налога на прибыль.

Порядок ведения налогового учета упаковки

Налог на прибыль

Для определения налога на прибыль расходы, связанные с помещением товара в одноразовую упаковку, фиксируются по тому же принципу, что и в бухгалтерской отчетности. Предприятия, специализирующиеся на изготовлении продукции, включают эти затраты в себестоимость товаров или относят к торговым издержкам. Основная часть торговых организаций предпочитает учитывать их в виде торговых издержек, а некоторые все же отображают эти затраты в стоимости товаров.

В качестве наглядного примера рассмотрим следующую ситуацию:

«Наша химчистка закупает у поставщика специальные сумки-пакеты из плотного полиэтилена. В них мы упаковываем чистые вещи при выдаче клиентам. Пакеты защищают изделия от повторного загрязнения, а также повышают качество обслуживания – клиентам удобно нести объемные вещи. Однако в налоговой службе применение плотных сумок-пакетов сочли нецелесообразным. Для упаковки чистых вещей эксперты порекомендовали закупить менее дорогие материалы (бумагу, тонкие пакеты)».

На многих производственных предприятиях упаковка является составной частью товара. В таких случаях затраты на нее (будь то закупка или изготовление) считаются прямыми. Все остальное – косвенные затраты отчетного периода, правильное отображение которых позволяет снизить налог на прибыль.

Упаковка, как заключительный производственный этап (преобразование продукта в товар), предполагает тот вид расходов, который без вопросов принимается налоговыми органами. Здесь все предельно понятно: упаковка делает товар пригодным для реализации. Претензии возникают, если в конкретном случае упаковка необязательна или существует возможность использования более дешевых решений.

Налоговики всегда тщательно проверяют затраты предприятия, поскольку от этого зависит размер налога на прибыль. Пристальное внимание они уделяют дорогостоящей упаковке: определяют целесообразность и обоснованность затрат на нее, выясняют, можно ли обойтись без нее в конкретном случае. Именно поэтому расходы на закупку бесплатно выдаваемых клиентам пакетов зачастую попадают в категорию «необоснованных».

Следует понимать, что налоговые органы не имеют полномочий проводить оценку затрат на предмет их рациональности, обоснованности, целесообразности. Тем не мене, никто не желает вести безрезультатные споры. Гораздо более надежнее и безопаснее спросить мнение по этому поводу непосредственно у представителя Минфина России.

«При определении налога на прибыль целесообразными признаются все расходы, которые имеют отношение к деятельности предприятия, экономически обоснованы и документально подтверждены. Например, если компания может доказать, что дополнительная упаковка необходима для сохранения каких-либо характеристик товара, то налоговики не имеют права сомневаться в целесообразности этих расходов. Такие затраты вполне способны снизить налог на прибыль. Под документальным подтверждением подразумеваются: распоряжение руководителя о внедрении в производственный или торговый цикл дополнительной упаковки, накладные или товарные чеки».

Налог на добавленную стоимость

У компании не возникнет проблем с вычетом НДС из затрат на упаковку, если она является плательщиком этого налога. В данном случае процедура осуществляется в стандартном порядке.

Однако у многих на этом этапе возникают недопонимания в бухучете упаковки. Например, затраты на упаковку включены в себестоимость продукции и не обозначены отдельно в отчетной документации. Покупатель платит только за товар, но при этом получает и сам товар, и упаковку. Выходит, что последняя достается ему безвозмездно. Бесплатная передача товара – это реализация, а значит, на стоимость упаковки тоже должен начисляться НДС. Что касается расчета налога на прибыль, то он не учитывает затраты на безвозмездно реализованную упаковку.

Это довольно распространенная ошибка. Если покупатель платит за товар, а получает товар и упаковку, то в 100% случаев расходы на закупку этой упаковки уже включены в себестоимость товара. Она не достается потребителю бесплатно, НДС по ней оплачивается вместе с общим НДС по товару. Таким образом, никакой безвозмездной реализации не происходит и никаких налоговых вычетов дополнительно производить не нужно.

Для получения авторитетного мнения по этому вопросу мы решили к сотруднику Минфина РФ.

«В налоговом законодательстве НДС для конкретного предприятия рассматривается, как общая стоимость реализованных/переданных покупателям товаров по базовым рыночным ценам до включения в них налогов. Договорная цена товара может включать в себя различные затраты предприятия (в том числе, затраты на упаковку), по которым исчисление налога не производится. Таким образом, отдельно на стоимость упаковки НДС не начисляется».

Некоторые особенности реализации отгруженного продукта

Отгрузка товарной продукции сопровождается изменением и переходом права собственности на нее. Смена собственника имеет место в ситуации продажи товара, когда (ст. 223 ГК РФ):

• продукт доставляется приобретателю продавцом;
• доставка ценностей до покупателя выполняется сторонним перевозчиком;
• передача продукции изготовителем производится продавцу непосредственно.

Вопрос: Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете формирование резерва по сомнительному долгу покупателя, возникшему в связи с отгрузкой продукции? По результатам инвентаризации на конец I квартала у организации имеется необеспеченная дебиторская задолженность покупателя в размере 1 180 000 руб. (в том числе НДС) со сроком просрочки платежа 55 дней, возникшая в этом же квартале. Указанная необеспеченная дебиторская задолженность признана сомнительной. Кредиторской задолженности перед этим покупателем у организации нет. Иная просроченная дебиторская задолженность у организации отсутствует. Согласно учетной политике для целей налогообложения прибыли применяется метод начисления, организация формирует резерв по сомнительным долгам, отчетными периодами признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Посмотреть ответ

Факт продажи сопровождается документально (договорами, накладными, актами приема-передачи). Законодательством не запрещено использовать в договоре момент смены права собственности на товарную массу при ее получении или в течение определенного периода, в том числе после внесения частичной оплаты, непосредственно в момент передачи изделия на склад покупателя. Но любое условие должно обязательно найти отражение в соглашении участников сделки.

Вопрос: Как отразить в учете расчеты с покупателем продукции на условиях 100%-ной предоплаты (аванса), если отгрузка продукции производится в течение пяти календарных дней со дня получения денежных средств? Организация в марте получила в счет предстоящей отгрузки продукции, реализация которой облагается НДС по ставке 20%, аванс на сумму 120 000 руб., что составляет 100% договорной стоимости продукции. Продукция отгружена в апреле в течение пяти календарных дней с даты получения аванса. Доходы и расходы в целях налогообложения прибыли определяются методом начисления. Посмотреть ответ

Оплата товарной массы производится покупателем в момент ее получения или в течение определенного периода, оговариваемого сторонами. После совершения платежа получатель продукта становится его полноправным собственником.

При отсутствии перечисления денег за поставленный продукт в оговоренный ранее сторонами срок товар подлежит возврату продавцу. При нарушении срока внесения платежа продавец имеет право требовать возврат продукта либо оплату за него.

К сведению! Подобные условия указываются в соглашении сторон, также как и критерии по изменению правообладателя на предмет договора или право распоряжения им со стороны приобретателя до окончания процедуры расчета.