Начиная с декларации за какой отчётный период налоговая база по организации считается без учёта налоговой базы, приходящейся на закрытое обособленное подразделение?

Консультация предоставлена 23.03.2015 г.

При закрытии обособленных подразделений (группы обособленных подразделений) в течение налогового периода в декларациях за последующие после закрытия отчетные периоды и текущий налоговый период по строке 031 декларации по налогу на прибыль указывается налоговая база в целом по организации без учета налоговой базы, приходящейся на закрытые обособленные подразделения (далее — ОП). По срокам 28.08.2014 и 29.09.2014 были сняты ежемесячные авансовые платежи по ликвидируемому обособленному подразделению и одновременно увеличены на эти же суммы платежи по организации без входящих в нее обособленных подразделений. В последующих периодах налоговая база увеличилась.

Какой отчетный период считается «последующим после закрытия», если обособленное подразделение закрыто в августе 2014 года, — 9 месяцев или год?

Начиная с декларации за какой отчётный период налоговая база в целом по организации считается без учёта налоговой базы, приходящейся на закрытое обособленное подразделение?

Каким образом распределяется налоговая база в целом по организации в налоговой декларации за 9 месяцев:

— берется общая база организации за 9 месяцев и делится на головную организацию и ОП, включая закрытые;

— берется общая база организации за 9 месяцев и делится на головную организацию и оставшиеся ОП;

— берется общая база организации, уменьшенная на долю, приходящуюся на закрытые ОП по итогам декларации за 6 месяцев, и делится на головную организацию и оставшиеся ОП?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Последующим после закрытия отчетным периодом в рассматриваемой ситуации для целей применения абзаца второго п. 10.2 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, утверждённого приказом ФНС России от 22.03.2012 N ММВ-7-3/[email protected], будет отчётный период 9 месяцев 2014 года.

В рассматриваемой ситуации, начиная с декларации за 9 месяцев 2014 года, налоговая база в целом по организации будет определяться без учёта налоговой базы, приходящейся на ликвидируемое ОП.

При расчёте налоговых обязательств по итогам 9 месяцев 2014 года в рассматриваемой ситуации налоговая база в целом по организации подлежит:

— уменьшению на размер оставшейся без изменения налоговой базы по ликвидированным подразделениям (определённой в декларации за первое полугодие, поскольку налоговая база за следующий отчётный период увеличилась);

— последующему распределению скорректированной таким образом налоговой базы между головной организацией и оставшимися обособленными подразделениями.

Обоснование позиции:

Порядок исчисления и уплаты налога при ликвидации обособленного подразделения

Если организация приняла решение о прекращении деятельности своего обособленного подразделения, и руководитель подписал приказ о его ликвидации, то о принятом решении необходимо уведомить налоговые органы в течение 3-х рабочих дней (пп. 3.1 п. 2 ст. 23, п. 6 ст. 6.1 НК РФ).

Заявление представляется по форме № С-09-3-2 (утв. приказом ФНС России от 09.06.2011 № ММВ-7-6/[email protected]) в ту инспекцию ФНС, в которой организация состоит на учете по месту нахождения ликвидируемого подразделения. В «1С:Бухгалтерии 8 КОРП» (ред. 3.0) данная форма доступна в составе 1С-Отчетности (раздел Уведомления — Обособленные подразделения — Закрытие обособленных подразделений).

В течение 10 дней с момента подачи такого заявления (но не ранее окончания выездной налоговой проверки в случае ее проведения) инспекция обязана снять организацию с учета (п. 5 ст. 84 НК РФ). С этого момента обособленное подразделение считается ликвидированным.

Если ликвидируется ответственное обособленное подразделение (через которое осуществляется уплата налога на прибыль, и которое представляет декларацию по налогу на прибыль по группе обособленных подраз­делений, находящихся на территории одного субъекта РФ), то нужно выбрать новое ответственное подразделение и в течение 10 дней после окончания отчетного периода уведомить об этом налоговые органы (п. 2 ст. 288 НК РФ, письмо ФНС России от 30.12.2008 № ШС-6-3/986). Формы уведомлений приведены в Приложениях к указанному письму.

Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль налогоплательщиком, имеющим обособленные подразделения, определены в статье 288 НК РФ. Напомним, что за отчетный (налоговый) период налоговая база по налогу на прибыль определяется нарастающим итогом в целом по организации, а затем распределяется между головной организацией и обособленными подразделениями пропорционально доле каждого подразделения, которая рассчитывается на основании 2-х показателей:

• удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества данного подразделения в остаточной стоимости амортизируемого имущества по всей организации;
• удельного веса среднесписочной численности работников данного подразделения в среднесписочной численности работников всей организации, либо удельного веса расходов на оплату труда работников данного подразделения в общей сумме расходов на оплату труда работников всей организации (в «1С:Бухгалтерии 8 КОРП» поддерживается только этот вариант).

При этом правила исчисления и уплаты налога на прибыль при ликвидации обособленных подразделений в статье 288 НК РФ не разъясняются.

Обратимся к порядку заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (утв. приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/[email protected], далее — Порядок). Согласно пунктам 10.2 и 10.11 Порядка, при закрытии обособленных подразделений в течение налогового периода:

• в последующих после закрытия отчетных и текущем налоговом периодах налоговая база, определенная по организации в целом, уменьшается на налоговую базу, приходящуюся на закрытые обособленные подразделения;
• доля налоговой базы, приходящаяся на закрытое обособленное подразделение, и ее размер определяются за отчетный период, предшествующий кварталу, в котором подразделение было закрыто.

Таким образом, последним отчетным периодом, когда определяется доля налоговой базы (доля прибыли) для ликвидированного подразделения является (письма ФНС России от 01.10.2009 № 3-2-10/[email protected], УФНС России по г. Москве от 12.07.2010 № 16-15/073317):

• для ежеквартально отчитывающихся налогоплательщиков — квартал, предшествующий кварталу, в котором обособленное подразделение было ликвидировано;
• для ежемесячно отчитывающихся налогоплательщиков — период с начала года по последнее число месяца, предшествующего месяцу ликвидации обособленного подразделения.

При закрытии обособленного подразделения уточненные декларации, а также декларации за последующие (после закрытия) отчетные периоды и текущий налоговый период по указанному обособленному под­разделению представляются в налоговый орган по месту нахождения головной организации (п. 2.7 Порядка).

Как поступить с работниками

Одна из основных характеристик ОП — наличие обустроенных рабочих мест на срок более месяца. Закрыть подразделение с сотрудниками нельзя — предварительно нужно их уволить, перевести либо переместить на работу в другое ОП либо головную компанию. Есть определенные нюансы, связанные с тем, в какой местности находится подразделение:

1. ОП расположено в том же населенном пункте, что и сама организация. В этом случае в трудовых договорах обычно не указывают, что работник нанимается в конкретное подразделение. Если это так, то его назначение в другое ОП в том же населенном пункте будет считаться не переводом, а перемещением. Это можно осуществить даже без согласия работника. Если подходящих вакансий нет, то увольнять его следует по сокращению штата (пункт 1 части 1 статьи 81 ТК РФ).

Если же в договоре указано, что местом работы является конкретное подразделение в том же населенном пункте, то перевести сотрудника в другое ОП можно только с его письменного согласия.

1. ОП расположено в ином населенном пункте. В трудовом договоре всегда отражается место работы, включая указание на подразделение и место его нахождения. Если это ОП закрывается, применяется положение Трудового кодекса об увольнении в связи с ликвидацией (пункт 2 части 1 статьи 81 ТК РФ).

При увольнении по сокращению штата либо при ликвидации персонал следует уведомить в письменном виде не менее чем за два месяца. Именно с этим связана длительность процедуры закрытия обособленного подразделения.

Расчет налога на прибыль в «1С Бухгалтерии 8 КОРП» (ред. 3.0)

Начиная с версии 3.0.52, в «1С:Бухгалтерии 8 КОРП» (ред. 3.0) поддержан автоматический расчет налога на прибыль при снятии обособленных подразделений с учета в связи с:

• переездом — сменой адреса, по которому ведется деятельность;
• прекращением деятельности подразделения.

Для отражения этих событий в программе следует использовать команды, доступные из формы элемента справочника Подразделения (из карточки обособленного подразделения или филиала) — см. рис. 1:

• Снять с учета;
• Поставить на учет по новому адресу.

Рис. 1. Карточка обособленного подразделения

При расчете налога на прибыль и заполнении декларации учтены требования пунктов 2.7, 10.2 и 10.11 Порядка.

Налоговая база увеличилась

Рассмотрим, каким образом в программе «1С:Бухгалтерия 8 КОРП» редакции 3.0 выполняется авто­матический расчет долей прибыли и формирование налоговых деклараций, если одно из обособленных подразделений закрывается в течение года.

Пример 1

Поскольку обособленное подразделение в г. Санкт-Петербург было ликвидировано в августе 2021 года, то последним отчетным периодом для него будет считаться полугодие 2021 года. На рисунке 2 представлен фрагмент Приложения № 5 к Листу 02 декларации по налогу на прибыль (далее — Декларация) за полугодие 2021 года, составленной по обособленному подразделению в г. Санкт-Петербург.

Рис. 2. Приложение № 5 к Листу 02 Декларации по обособленному подразделению в г. Санкт-Петербург за полугодие

В июле 2021 года при проведении регламентной операции Расчет налога на прибыль, входящей в обработку Закрытие месяца, в отношении каждого обособленного (в том числе и головного) подразделения выполняются стандартные действия:

• автоматически рассчитывается доля прибыли (доля налоговой базы), исходя из расходов на оплату труда и остаточной стоимости амортизируемого имущества;
• исходя из рассчитанной доли прибыли, определяется налоговая база;
• исходя из налоговой базы и установленной для конкретного субъекта РФ ставки налога, исчисляется сумма налога;
• формируются проводки в разрезе бюджетов и инспекций ФНС России.

В августе 2021 года обособленное подразделение, расположенное в г. Санкт-Петербург, закрывается.

Поэтому при выполнении регламентной операции Расчет налога на прибыль за август, помимо стандартных действий с действующими подразделениями, в отношении закрытого обособленного подразделения выполняются специальные действия:

• доля налоговой базы (доля прибыли) фиксируется в размере, исчисленном за отчетный период, предшествующий кварталу, в котором обособленное подразделение было закрыто (п. 10.11 Порядка), то есть за полугодие 2021 года (33,0256 %). Указанная доля остается неизменной («замораживается») до конца налогового периода, то есть до конца 2021 года;
• начисленный за июль налог корректируется и фиксируется в сумме, исчисленной за полугодие 2021 года (21 412 руб.). Сумма начисленного налога не изменяется до конца года при условии, что налоговая база в целом по организации не уменьшается.

Начиная с августа 2021 года, в справке-расчете Распределение прибыли по бюджетам субъектов РФ зафиксированная доля прибыли закрытого подразделения указывается обособленно — в группе Деятель­ность прекращена (рис. 3).

Рис. 3. Справка-расчет распределения прибыли по бюджетам за сентябрь 2021 года

Согласно справке-расчету, доля налоговой базы (доля прибыли) по действующим подразделениям за 9 месяцев 2021 года составила:

• по головному офису в г. Москва — 93,2203 %;
• по обособленному подразделению в г. Анапа — 6,7797 %.

Сформируем в сервисе 1С-Отчетность комплект налоговых деклараций за 9 месяцев 2021 года.

При создании нового варианта отчета Декларация по налогу на прибыль, в Титульном листе по умолчанию устанавливаются реквизиты головного подразделения (Москва), а именно:

• в поле Представляется в налоговый орган (код) — указывается код налогового органа, в котором за- регистрировано головное подразделение (7718);
• в поле по месту нахождения учета (код) — указывается код: 214 (По месту нахождения российской организации, не являющейся крупнейшим налогоплательщиком).

Основные листы и показатели Декларации, в том числе и Приложения № 5 к Листу 02, заполняются автоматически по данным налогового учета (кнопка Заполнить).

Декларация по налогу на прибыль, которая представляется по месту нахождения головного под­разделения, включает Приложения № 5 к Листу 02 в количестве 3-х страниц, соответствующих количеству регистраций в ИФНС с начала года (по головному и 2-м обособленным подразделениям, включая закрытое).

Рассмотрим сначала, как программа заполняет Приложение № 5 по закрытому обособленному подразделению в г. Санкт-Петербург (рис. 4).

Рис. 4. Приложение № 5 к Листу 02 Декларации за 9 месяцев по закрытому обособленному подразделению

В поле Расчет составлен (код) будет указано значение: 3 — по обособленному подразделению, закрытому в течение текущего налогового периода. Следующие показатели строк заполняются автоматически:

• Налоговая база в целом по организации (строка 030) — 1 262 645 руб.;
• в том числе без учета закрытых в течение текущего налогового периода обособленных подразделений (строка 031) — 1 136 695 руб. Данный показатель соответствует разнице строк 030 за 9 месяцев 2017 года и 050 за полугодие 2021 года Приложений № 5 к Листу 02 по закрытому обособленному подразделению (1 262 645 руб. — 125 950 руб.);
• Доля налоговой базы (%) (строка 040) — 33,0256 % (зафиксированная доля налоговой базы по закрытому обособленному подразделению соответствует строке 040 Приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2021 года);
• Налоговая база, исходя из доли (строка 050) — 125 950 руб. Разность между показателями строк 030 и 031 должна соответствовать показателю по строке 050 по закрытому обособленному подразделению (п. 10.2 Порядка);
• Ставка налога в бюджет субъекта Российской Феде­рации (%) (строка 060) — 17 %;
• Сумма налога (строка 070) — 21 412 руб. Данный показатель соответствует показателю строки 070 Приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2021 года.

Строка 080 (Начислено налога в бюджет субъекта Российской Федерации) заполняется пользователем вручную — 21 412 руб. (строка 070 Приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2021 года). По условиям Примера 1 сумма налога к доплате (показатель строки 100) равна нулю.

Приложения № 5 к Листу 02 Декларации, составленные по головному подразделению и по обособленному подразделению в г. Анапа, заполняются исходя из налоговой базы в целом по организации без учета закрытых обособленных подразделений и доли налоговой базы, исчисленной за 9 месяцев. На рисунке 5 представлен фрагмент Приложения № 5 к Листу 02 Декларации, составленной по головному подразделению. В поле Расчет составлен (код) будет указано значение 1 — по организации без входящих в нее обособленных подразделений. Поле возложение обязанности по уплате налога на обособленное подразделение нужно заполнить вручную (указать значение 1 — возложена).

Рис. 5. Приложение № 5 к Листу 02 Декларации, составленной за 9 месяцев по головному подразделению

Показатели строк 030-070 заполняются автоматически следующим образом:

Строка 080 заполняется пользователем вручную и должна соответствовать показателю строки 070 Приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2021 года по головному подразделению. Строка 100 (Сумма налога к доплате) рассчитывается автоматически как разность строк 070 и 080.

Аналогичным образом заполняется Приложение № 5 к Листу 02 по обособленному подразделению в г. Анапа.

Подраздел 1.1 Раздела 1 Декларации по головному подразделению будет автоматически заполнен по данным декларации.

По строке 010 Подраздела 1.1 Раздела 1 указывается код по ОКТМО муниципального образования, на территории которого находится головное подразделение.

Теперь необходимо заполнить декларации по обособленным подразделениям: действующему (г. Анапа) и закрытому (г. Санкт-Петербург).

При заполнении налоговой декларации, которая представляется по месту нахождения обособленного подразделения в г. Анапа, на Титульном листе пользователь должен указать соответствующий код налогового органа, выбрав его из списка регистраций, и код места представления декларации: 220 (По месту нахождения обособленного подразделения российской организации).

По кнопке Заполнить программа автоматически сформирует комплект листов Декларации по обособленному подразделению в г. Анапа.

Приложение № 5 к Листу 02 заполняется аналогично соответствующей странице Приложения № 5 к Листу 02 Декларации, которая представляется по месту нахождения головного подразделения.

Заполнение декларации по налогу на прибыль по закрытому подразделению имеет особенности.

При создании нового варианта отчета Декларация по налогу на прибыль на титульном листе пользователь должен выполнить следующую последовательность действий:

• в поле Представляется в налоговый орган (код) — указать код налогового органа закрытого обособленного подразделения, выбрав его из списка регистраций (7801);
• в поле по месту нахождения учета (код) — указать код: 223 (По месту нахождения (учета) российской организации при представлении декларации по закрытому обособленному подразделению);
• подтвердить свои действия (кнопка Да) на предупреждение программы (Внимание! Перед входом в режим заполнения для обособленных подразделений будут очищены все разделы (листы) отчета. Продолжить операцию?).

В результате реквизиты на Титульном листе (Листе 01) Декларации динамически перезаполняются и принимают следующие значения в соответствии с пунктом 2.7 Порядка:

• в поле Представляется в налоговый орган (код) — указывается код налогового органа головного подразделения (7718), куда теперь необходимо представлять декларацию по закрытому обособленному подразделению;
• в поле КПП — указывается КПП закрытого обособленного подразделения (780132001).

По кнопке Заполнить программа автоматически сформирует комплект листов Декларации по закрытому обособленному подразделению.

Приложение № 5 к Листу 02 заполняется аналогично соответствующей странице Приложения № 5 к Листу 02 Декларации, которая представляется по месту нахождения головного подразделения.

По строке 010 подраздела 1.1 Раздела 1 программа «1С:Бухгалтерия 8 КОРП» редакции 3.0 укажет код по ОКТМО муниципального образования, на территории которого находилось закрытое обособленное подразделение (п. 4.1.4 Порядка).

Налоговая база уменьшилась