Объекты бухгалтерского учета в 2021 и 2021 году

В процессе функционирования хозяйствующий субъект осуществляет множество операций по различным направлениям, касающимся финансовой, производственной, хозяйственной, социальной и иных сфер деятельности. Все операции представляют собой единую систему, которая отражает активность субъекта и является предметом бухгалтерского учета, который можно обозначить как финансово-хозяйственную деятельность организации вне зависимости от ее формы собственности.

Объектами бухгалтерского учета являются экономические категории, которые непосредственно используются при осуществлении деятельности хозяйствующим субъектом. В ст.5 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ указан конкретный перечень тех категорий, что являются объектом бухучета. В соответствии с данной нормой законодательства, к объектам бухгалтерского учета относятся:

активы и обязательства,
факты хозяйственной жизни,
доходы и расходы,
источники финансирования деятельности субъекта.

Предмет и объекты бухгалтерского учета кратко можно охарактеризовать как:

предмет – финансово-хозяйственная деятельность субъекта;
объекты – категории, входящие в финансово-хозяйственную деятельность субъекта.

Методы бухгалтерского учета представляют собой приемы, с помощью которых изучается предмет. Иными словами, это способы, используемые для того, чтобы изучить деятельность хозяйствующего субъекта. При этом методы могут быть количественные и качественные, позволяющие проводить учет, анализ и исследование объектов.

Сущность объектов бухучета: определение Минфина

Существует довольно много интерпретаций термина «объекты бухучета». Рассмотрим официальное его определение, приведенное в п. 4 приказа Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н.

Согласно этому документу под объектами бухучета следует понимать имущество предприятий, их обязательства, а также хозоперации, осуществляемые в процессе экономической деятельности.

Конкретный перечень объектов бухгалтерского учета на законодательном уровне определен положениями закона «О бухучете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ.

Имущество и активы

Итак, Закон 1996 года, определяя перечень объектов бухгалтерского учета, говорил об имуществе, обязательствах и хозяйственных операциях, то есть фактах, меняющих состав и/или объем имущества и обязательств организаций. Ни Закон «О бухгалтерском учете», ни какие-либо иные нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету не определяли понятий «имущество» и «обязательства».

С точки зрения гражданского законодательства (п. 1 ст. 2 ГК РФ) «предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке». Иными словами, с позиций гражданского права источником «зарабатывания» прибыли для экономических субъектов выступает имущество и, соответственно, осуществляемые с ним операции. Иных источников получения прибыли помимо «пользования имуществом» ГК РФ не называет. Характерно, что ГК РФ говорит именно о пользовании имуществом, которое может и не предполагать наличие права собственности на него. Это означает, что если мы будем рассматривать бухгалтерское определение активов с точки зрения ГК РФ, то между понятиями «активы» и «имущество» можно будет ставить знак равенства. Что и было прописано Законом 1996 года.

То ли потому, что речь в Законе 1996 года шла именно об имуществе как об объекте учета, то ли по каким-либо иным причинам, но понятие «актив» не определялось в отечественных нормативно-правовых актах по бухгалтерскому учету до выхода Закона 2011 года. Да и в этом законе оно не определяется. Активы лишь называются в числе прочих объектов бухгалтерского учета, но определения в Законе этот термин не получает.

В отличие от отечественных нормативно-правовых актов, МСФО определяют понятие «активы». «Принципы» МСФО определяют активы как ресурсы, контролируемые компанией, возникшие в результате прошлых событий, от которых компания ожидает экономической выгоды в будущем. Таким образом, Международные стандарты финансовой отчетности, следуя общей концепции приоритета экономического содержания над юридической формой, говорят не об имуществе, а о ресурсах компании. Между этими понятиями знак равенства ставить уже нельзя.

Ресурсы (от фр. ressource) — это комплекс возможностей хозяйствующего субъекта по получению им доходов. Ресурсы фирмы могут включать в себя элементы, не относящиеся к имуществу, и, наоборот, имущество фирмы может не быть ее ресурсом. Так, например, мы говорим о трудовых ресурсах, которые отнюдь не являются имуществом компании. С другой стороны, картина, висящая в кабинете руководителя фирмы, может нравиться ему, быть может, отпугивает клиентов, — это имущество фирмы, но вряд ли это ее экономический ресурс, она может стать таковым с момента, когда будет принято решение ее продать.

Вместе с тем, и понятие «ресурсы» не тождественно бухгалтерскому понятию «актив». С одной стороны, те же трудовые ресурсы или человеческий (интеллектуальный) капитал в составе активов в настоящее время не показывается, и МСФО тут не являются исключением. С другой стороны, элементом активов бухгалтерского баланса могут выступать позиции, не относящиеся ни к имуществу фирмы, ни к ее ресурсам в понимании данного термина экономистами. Так, например, отражаемые в активе расходы будущих периодов — это не имущество и не ресурс фирмы, но это актив, формирующийся на основе бухгалтерских принципов непрерывности и соответствия доходов и расходов. Некоторое время назад отечественные нормативные акты предписывали отражать в составе активов убытки фирмы. Советский бухгалтерский учет знал такой актив как отвлеченные средства. Отсюда активы — это то, что фирмы должны показывать в активах своих балансов согласно действующим на практике регулятивам. Эта чисто бухгалтерская категория лишь отчасти соотносится с правовым понятием «имущество» и экономической категорией «ресурс». Такое соотношение можно представить в виде следующей схемы (рис. 1):

Рис. 1. Соотношение категорий «имущество», «ресурсы» и «активы» в современной практике бухгалтерского учета

Таким образом, определяя активы в качестве объекта бухгалтерского учета, Закон 2011 года делает чрезвычайно важное: он предоставляет бухгалтерскому учету право на формирование информации о финансовом положении организаций, основывающееся исключительно на бухгалтерской методологии, в определенных случаях совершенно самостоятельной от чисто правовой и/или от чисто политэкономической трактовки хозяйственных фактов. Эта норма Закона 2011 года содержит в себе колоссальные возможности для развития методологии бухгалтерского учета.

Что относится к объектам бухгалтерского учета?

В соответствии с положениями ст. 5 закона № 402-ФЗ объектами бухгалтерского учета являются:

факты хозяйственной жизни предприятия;
активы и пассивы предприятия;
источники финансирования;
доходы и расходы фирмы;
прочие объекты, определенные федеральным законодательством.

Под фактом хозяйственной жизни следует понимать любую сделку, операцию или иное значимое событие, которое оказывает или потенциально может оказать влияние на финансовое состояние предприятия, результаты его деятельности или движение капитала (ст. 3 закона № 402-ФЗ).

Активы и пассивы фирмы могут быть представлены в самом широком спектре разновидностей: их корректная классификация может иметь значение при составлении бухгалтерского баланса — одного из ключевых источников бухгалтерской отчетности.

Эту классификацию можно подробно изучить, ознакомившись с положениями раздела IV приказа Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н (ПБУ 4/99).

Источники финансирования деятельности фирмы могут быть представлены:

уставным капиталом;
доходом (в т. ч. выручкой);
кредитными средствами;
инвестициями;
поступлениями из бюджета.

В соответствии с п. 2 ПБУ 9/99 под доходами следует понимать не обусловленное действиями учредителей (собственников) увеличение экономических выгод предприятия по факту:

поступления активов (в виде денежных средств либо иного имущества);
погашения обязательств, вследствие чего капитал предприятия увеличивается.

В соответствии с п. 2 ПБУ 10/99 под расходами следует понимать не обусловленное действиями учредителей (собственников) уменьшение экономических выгод предприятия по факту:

выбытия активов;
появления обязательств, которые приводят к уменьшению капитала предприятия.

Источники формирования ресурсов

Все имеющиеся в ООО источники можно разделить между двумя группами – собственным и заемным капиталом. В собственный капитал включают:

Уставной капитал общества, формируемый на начальном этапе образования ООО, данный капитал составляют учредители;
Резервный капитал – формируется ООО за счет отчисления доли нераспределенной прибыли, созданный резерв позволяет покрыть годовые убытки ООО;
Добавочный капитал – формируется по результатам переоценки за счет увеличения показателя стоимости оцениваемых активов;
Прибыль, не распределенная по итогам года, или не покрытый убыток.

В заемный капитал включают:

Заемные средства – кредиты долгосрочного и краткосрочного характера, взятые ООО для осуществления деятельности;
Кредиторская задолженность – средства, которые ООО должно своим контрагентам, сотрудникам, бюджету, фондам.

Оценка объектов бухгалтерского учета как необходимое условие учетных процедур

Важнейшая операция, производимая в рамках бухучета с объектами бухгалтерского учета, — их оценка. Она представляет собой процедуру, результатом которой становится отражение стоимости того или иного объекта в рублях (ст. 12 закона 402-ФЗ).

Необходимость в оценке возникает в силу того, что отражение всех сведений об отмеченных объектах бухучета в учетных документах, а также в отчетности осуществляется именно в денежном выражении.

Основные принципы, по которым должна осуществляться оценка стоимости объектов бухучета, закреплены в п. 23 приказа Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н, а также в ПБУ, регулирующих особенности учета тех или иных объектов бухучета.

Хозяйственные процессы

Хозяйственные процессы:

Процесс приобретения, заготовления. Предприятия покупают материальные ценности, основные средства, которые не производят в своем хозяйстве.
Процесс производства. Предприятия производят определенные затраты и получают готовую продукцию.
Процесс продажи. Предприятия продают продукцию по различным каналам и получают выручку.

Итоги

Бухгалтерский учет, как и любые другие направления деятельности, связанные с управлением организацией, имеет объекты. Их сущность определена на законодательном уровне — в законе № 402-ФЗ, а также в положениях приказа Минфина № 34н.

Ознакомиться с иными полезными сведениями о бухгалтерском учете вы можете в статьях:

«Бухгалтерский учет в 2015–2016 годах (план счетов и принципы)»;
«Ведение бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях».

Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс. Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.

Обязательства и источники финансирования деятельности

Также как и в случае с имуществом, Закон 1996 года, не давая специального определения данному понятию, в качестве второго объекта учета называл обязательства организации. И, аналогично, отсутствие такого специального определения термина «обязательства» в бухгалтерских нормативных актах «привязывало» определения предмета бухгалтерского учета и методологию учета обязательств фирмы как части ее пассивов именно к гражданско-правовой трактовке понятия «обязательство». Согласно пункту 1 статьи 307 ГК РФ «в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как-то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т. п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности».

Появление в Законе 1996 года термина «обязательства», скорее всего, связано не с попыткой законодателя гармонизировать содержание бухгалтерских нормативных документов с положениями гражданского законодательства, а с процессом сближения с МСФО и заимствованием такой их базовой категории как обязательства (от англ. liabilities). МСФО определяют обязательства как имеющуюся обязанность компании, возникшую из прошлых событий, исполнение которой приведет к оттоку из компании ресурсов, содержащих экономические выгоды. Иными словами, здесь обязательства — это кредиторская задолженность, отражаемая в пассиве бухгалтерского баланса.

Однако в отличие от категории «имущество», гражданско-правовое понятие «обязательство» значительно шире, чем «кредиторская задолженность», и не совпадает с бухгалтерским понятием «пассивы».

Прежде всего следует отметить, что весьма значимая часть обязательств любой организации вообще не находит отражения в современной бухгалтерской отчетности. Так, это обязательства, вытекающие из договоров, которые на момент составления баланса еще не начали исполняться.

С другой стороны, обязательства, отражаемые в бухгалтерской отчетности, формируют не только пассив, но и актив бухгалтерского баланса — это дебиторская задолженность организации.

Также следует обратить внимание и на то, что в составе кредиторской задолженности в пассиве могут представляться не только обязательства фирмы в их чисто правовом понимании. Например, величины так называемых резервов предстоящих расходов могут показываться организацией в составе краткосрочных обязательств в пассиве баланса.

Исходя из сказанного выше, мы, по аналогии с имуществом, ресурсами и активами, можем представить соотношение категорий обязательства, активы и пассивы следующим образом (рис. 2):

Рис. 2. Соотношение категорий «обязательства», «активы» и «пассивы» в современной практике бухгалтерского учета

Вместе с тем, как и в случае с определением в качестве объектов бухгалтерского учета активов, рассматриваемое нами такое определение Законом 2011 года обязательств также содержит в себе серьезный потенциал для развития методологии финансового учета на практике. В ряде случаев информацию об обязательствах организации, включаемую в ее финансовую отчетность, можно признать недостаточной для составления суждения об ее действительном финансовом положении. Отчасти сегодня это решается с помощью ведения забалансового учета обязательств, однако будущее может потребовать поиска методов представления более полной картины обязательств фирм, и вот здесь рассматриваемая норма Закона как раз и определяет возможности для развития отечественной бухгалтерии в этом направлении.

Представляемые в бухгалтерском балансе в качестве кредиторской задолженности обязательства компании — это часть ее пассивов, то есть источников формирования средств фирмы. Обязательства — это лишь часть источников средств компании — привлеченные источники средств. Вторую часть источников активов компании представляют так называемые собственные источники средств экономического субъекта, отражаемые в настоящее время в разделе бухгалтерского баланса «Капитал и резервы». И если Закон 1996 года, определяя объекты бухгалтерского учета, ограничивался лишь обязательствами, то рассматриваемая нами норма Закона 2011 года относит к перечню объектов учета и «источники финансирования деятельности».

Источники финансирования деятельности хозяйствующего субъекта представляются пассивами бухгалтерского баланса. Следовательно, определив в качестве объекта бухгалтерского учета обязательства, Закон 2011 года уже затронул и категорию источников финансирования. Именно как источник финансирования работы фирмы методология построения и анализа бухгалтерской отчетности и рассматривает отражаемую в балансе кредиторскую задолженность фирмы. С позиций оценки структуры источников финансирования работы компании, ее обязательства перед кредиторами, отражаемые в балансе — это ни что иное, как кредит, обеспечивающий фирму соответствующим их денежной оценке объемом средств, отражаемых в активе. Однако категория «источники финансирования деятельности» шире и, помимо кредиторской задолженности и приравниваемых к ней пассивов, включает в себя так называемые собственные источники финансирования деятельности — капитал и резервы.

Эта категория также не получила специального определения в отечественных нормативно-правовых актах, и, по всей видимости, для раскрытия ее смысла, отвечающего содержанию рассматриваемой нами нормы Закона 2011 года, мы также должны обратиться к положениям МСФО.

Раскрывая содержание элементов финансовой отчетности МСФО определяют капитал как чистые активы, а именно как «остаточную долю участия в активах организации после вычета всех ее обязательств». Поэтому раздел баланса, раскрывающий «собственные источники средств» организации по-английски именуется «equity», что в одном из вариантов перевода означает «доля», а по смыслу — «доля собственников в капитале организации». В большинстве источников на русском языке этот термин переведен как «капитал». Данное определение отвечает уравнению баланса, в котором «Активы» — «Обязательства» = «Капитал». Таким образом, в самом общем виде капитал (и его величина) определяется разностью между суммами бухгалтерских оценок активов и обязательств.

Этот подход, определяемый сегодня МСФО, предполагает возможность рассмотрения баланса не как исключительно следствия записей по счетам в течение отчетного периода, но как результат измерения элементов картины финансового положения организации (активов и обязательств) на отчетную дату. Капитал, таким образом, рассматривается в первую очередь как результат оценок, представляющих текущее состояние активов и обязательств компании. Именно эта идея лежит в основе и оправдывает применение оценки элементов баланса по справедливой стоимости и по дисконтированной стоимости будущих денежных потоков (то есть демонстрацию в отчетности оценок активов и обязательств, в наибольшей степени соответствующих моменту составления отчетности). Таким образом, величина капитала компании формируется, с одной стороны, благодаря отражению фактов хозяйственной жизни в течение отчетного периода, а с другой, в результате оценок статей баланса как компонентов финансового положения организации на отчетную дату.

Наряду со сказанным, очень важно отметить и то, что определение источников финансирования деятельности Законом 2011 года представляет собой еще один случай законодательного определения чисто бухгалтерской категории, что потенциально дает возможность разработки отчетности, формирование и оценка элементов которой методологически может быть не связана с представлением положения дел фирмы какой-либо отраслью законодательства. Это еще один «узаконенный» шаг в сторону методологической свободы практики финансового учета в России.