Незавершенное строительство в бухгалтерском учете: анализ и счет

Автор:Иван Иванов

Незавершенным строительством являются те затраты, что несет застройщик при постройке недвижимых объектов с момента начала строительных работ до момента их сдачи. Они учитываются на бухгалтерском счете 08 «Инвестиции в активы внеоборотного характера». К подобным затратам следует относить финансовые расходы на работы по монтажу и строительству, покупку инструментов и инвентаря, а также других материальных объектов продолжительного применения.

Основные понятия и анализ

В процессе составления отчетов бухгалтерией объем незаконченного строительства расценивается в качестве незавершенных капитальных инвестиций. К их числу, помимо выше перечисленных трат, принято относить объекты, что пребывают на временном пользовании до момента их окончательного ввода в постоянную эксплуатацию. К таким объектам в том числе следует относить недвижимое имущество, что не прошло процедуру государственной регистрации.

В балансе незаконченные инвестиции капитального типа должны быть отражены по размеру фактических трат со стороны инвестора.

На момент окончания строительных работ у инвестора возникает законченное строительство в размере фактических финансовых вложений в объект недвижимости, что вводится в эксплуатацию.

Прием объектов завершенного строительства на баланс компании должен пройти процедуру оформления, установленную руководством организации. Финансовые вложения в строительство, а также иные виды трат должны быть списаны со счета 08 «Инвестирование в активы внеоборотного типа» на счет учета используемых имущественных объектов или же источников их финансирования.

Любые объекты, что относятся к незаконченному строительству до момента их ввода в эксплуатацию, могут быть проданы, переданы через дарственную, отправлены на консервацию и так далее. Процедура оформления подобных операций, а также их отражение в бухгалтерском учете проводится в рамках ранее установленного на предприятии порядка.

Уровни

В юридических документах нет четкого разделения объекта по уровню его незавершенности. Достаточно нового фундамента или минимальных отделочных работ. Для более полной оценки незавершенного объекта обратимся к строительным документам.

В строительстве существует четыре различных уровня, которые указывают на степень незавершенности объекта:

1. Первый уровень (завершенность до 15%). Как правила на данном этапе утвержден план объекта, возведены временные и сопутствующие объекты, обеспечены жилищные условия для рабочих, осуществляется поставка материалов и строительного оборудования.
2. Второй уровень (завершенность до 50%). Продолжается поставка стройматериалов, возведены несущие конструкции, практически завершены работы по покрытию крыши, продолжаются работы по обеспечению коммунальной инфраструктуры (газ, вода, электричество).
3. Третий уровень (завершенность до 75%). Начальный этап отделочных работ, практически завершено подведение коммуникаций, поставка стройматериалов и оборудование полностью завершена.
4. Четвертый уровень (завершенность до 99%). Возведен каркас здания, отделочные работы завершены на половину, все сопутствующие постройки завершены, продолжается введение здания в эксплуатацию.

Применение нового ПБУ

До момента завершения строительных работ траты на возведение недвижимых объектов, что учтены на счете «Капитальные инвестиции», формируют незаконченное строительство.

В бухучете все затраты по постройке недвижимых объектов должны быть сгруппированы по технологическому строительству, что определяется сметными документами.

Процесс учета важно проводить в рамках следующего структурного строения:

• на работы по возведению;
• на работы, что касаются монтажа оборудования;
• на покупку оборудования, что уже монтируется;
• на покупку оборудования, которое не нуждается в монтаже, или на покупку инструментов;
• на иного рода капитальные траты;
• на финансовые траты, что не отражаются на увеличении стоимости основных средств.

Процедура проведения учета по подобным видам работ напрямую зависит от метода их производства, который может иметь подрядную или же хозяйственную форму.

Подрядный метод производства предполагает, что произведенные и прошедшие оформление строительные работы, а также работы по установке оборудования, должны быть отображены у застройщика на счете «Капитальные инвестиции» по ранее оговоренной цене на основе оплаченных или же уже принятых к оплате счетов от подрядных структур.

В том случае если будет установлен факт завышения стоимости строительства или монтажа по уже оплаченным или принятым к оплате накладным, заказчик обязуется снизить их на размер данного завышения с получением соответствующего возмещения, за счет приобретенных сумм подрядчиками, примененных финансовых источников или же снижению размера долга по принятой для оплаты счета от подрядчика за выполненный им перечень работ.

При использовании хозяйственной методики выполнения подобных работ процесс учета затрат должен вестись застройщиком также в рамках счета «Капитальные инвестиции». Он осуществляется на основе порядка, что установлен Типичными методическими советами по планированию, а также учету себестоимости строительных операций. Одновременно с этим на счету «Капитальные инвестиции» должны быть отражены фактические затраты застройщика.

Самовольные постройки

В некоторых случая возможны проблемы с регистрацией незавершенного строительства. Обычно это происходит с так называемым «самостроем». Гражданский Кодекс относит к «самовольным» строениям следующие объекты:

• возведенные с грубейшими нарушениями капитального строительства,
• возведенные без каких-либо сопроводительных документов и разрешений от надзорных органов,
• возведенные на земле, которая не предназначена для строительства (заповедная зона, пахотные земли и прочее),

Если объект попадает под одно из следующих определений, то в регистрации будет отказано. Для регистрации подобных зданий следует обратиться в судебные органы. Но, как правило, такие дела сильно затягиваются и имеет низкий процент положительных решений.

ВНИМАНИЕ! Для любого действия с «самостроем» требуется официальный документ, оформленный на бумаге. В противном случае юридической силы операция не имеет.

Реализация и процесс учета

Для того чтобы провести процедуру реализации или передачи незавершенного недвижимого объекта, коммерческая структура должна провести регистрацию права собственности на этот объект, как на недвижимое имущество, что регламентируется статьями 130 и 131 ГК РФ, а также статьей 4 №122-ФЗ.

Проведение подобной регистрации допускается лишь в том случае, если договор между заказчиком и подрядчиком уже был разорван. Это регламентируется пунктом 16 рекомендаций к Письму, составленного Президиумом ВАС РФ 16.02.2001 года №59. В том случае, если в отношении недвижимого объекта не были проведены операции по регистрации в его отношении прав собственности, то любые финансовые манипуляции с его участием будут незаконными.

Вся выручка, полученная в результате реализации объектов незавершенного строительства недвижимого имущества, должна учитывается вместе с прочими доходами коммерческой организации на момент передачи прав собственности непосредственному покупателю. В отношении субъектов малого бизнеса, кроме эмитентов, размещенных публично ценных бумаг, предусматривается применение особого порядка учета их доходов и расходов.

Процесс признания выручки должен быть отражен по кредитам счета 91 «Иные виды доходов и расходов». Одновременно с этим, цена объекта незаконченного строительства будет признана в качестве прочих расходов и списана в дебет счета 91 «Иные виды доходов и трат».

ОСНО: налог на прибыль

В налоговом учете инвестора объекты незавершенного строительства, полученные по договору инвестирования в строительство, отражаются по фактическим расходам.

При продаже объекта незавершенного строительства инвестор признает доход от реализации в размере договорной стоимости без учета НДС (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). В состав расходов включаются затраты, связанные с созданием объекта, а также затраты, непосредственно связанные с реализацией в соответствии со статьей 268 Налогового кодекса РФ (письмо УФНС России по г. Москве от 28 февраля 2005 г. № 20-12/12075.1).

Ситуация: может ли инвестор признать в расходах стоимость реализуемого по договору купли-продажи объекта незавершенного строительства, если у него отсутствуют документы, подтверждающие понесенные в процессе строительства затраты?

Нет, не может.

Все расходы организации, признаваемые в налоговой базе, должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). Поэтому списать в расходы стоимость объекта незавершенного строительства можно только при наличии документов, подтверждающих понесенные в процессе строительства затраты. Аналогичного мнения придерживается Минфин России в письме от 15 сентября 2005 г. № 03-03-02/84. При этом, по мнению контролирующего ведомства, ссылаться на отсутствие документов по причине окончания сроков их хранения организация не вправе.

Совет: есть аргументы, позволяющие учесть в расходах стоимость объекта незавершенного строительства, если у организации отсутствуют документы, подтверждающие понесенные в процессе строительства затраты. Они заключаются в следующем.

Организация обязана обеспечивать сохранность документов, подтверждающих осуществление расходов, в течение четырех лет (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ). Законодательством не предусмотрено, что организация обязана хранить документы, подтверждающие расходы, до завершения строительства и ввода объекта в эксплуатацию. Никаких специальных норм, устанавливающих особые сроки хранения для первичных документов, связанных со строительством объектов, законодательство не содержит. Следовательно, отсутствие по причине истечения срока хранения документов, подтверждающих понесенные в процессе строительства затраты, не влияет на правомерность признания в расходах стоимости объекта незавершенного строительства. Есть судебное решение, подтверждающее указанную позицию (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 22 ноября 2004 г. № А56-10982/04).

Однако, руководствуясь такой позицией, организация должна быть готова отстаивать ее в суде.

Если объект незавершенного строительства реализован с убытком, такой убыток учитывается для целей расчета налога на прибыль в полной сумме (п. 2 ст. 268 НК РФ).

Если собственник передает объект незавершенного строительства безвозмездно, в налоговом учете доходов у него не возникает (ст. 249, 250 НК РФ). Остаточная стоимость и другие расходы, связанные с безвозмездной передачей объекта, при расчете налога на прибыль не учитываются (п. 16 ст. 270 НК РФ).

В бухучете организации образуется постоянная разница, которая приводит к возникновению постоянного налогового обязательства (п. 4, 7 ПБУ 18/02). При этом сделайте проводку:

Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – отражено постоянное налоговое обязательство с разницы в расходах, связанных с безвозмездной передачей объекта незавершенного строительства.

Подсчет размера выручки

Все доходы, что были получены в результате реализации объектов незаконченного строительства недвижимого имущества, должны быть учтены в составе доходов, полученных от продажи в процессе определения налогооблагаемой базы, по налогам, уплачиваемых в рамках упрощенной системы налогообложения.

Это касается и тех налогоплательщиков, что совмещают использование упрощенной схемы налогообложения в формате налогов на вмененные доходы по отдельным видам коммерческой деятельности.

Распоряжение

После урегулирования юридических вопросов собственник может распоряжаться объектом по своему усмотрению. Продажа происходит по стандартной схеме через регистрацию документа покупки и продажи. Существует возможность продать объект вместе с землей. В таком случае составляется единый договор на продажу.

Оформляются документы в ближайшем МФЦ. Для регистрации требуется документ, удостоверяющий личность и договор о купле-продажи. Государственная пошлина за переход собственности составит порядка 2000 рублей.

ВАЖНО! Здание, строительство которого приостановлено, может быть законсервировано по решению заказчика. Консервация возможна сроком от полугода при наличии объективных причин для подобного решения.

Заказчик отправляет все требуемые документы надзорным органам (включая пожарную инспекцию, МВД и прочие), отдает распоряжения подрядчику по консервации и оплачивает все издержки, включая экологический сбор.

Корреспонденция счетов

Незаконченное строительство объектов недвижимого имущества отображается на момент отчетной календарной даты в разделе 1 активов бухгалтерского баланса в рамках комплексной статьи, что состоит из остаточных средств по таким счетам, как 07 «Оборудование, подлежащее установке», 08 «Инвестиции в активы внеоборотного типа», 60 «Оплата за услуги подрядчиков и поставку материалов поставщикам», субсчет «Оплата по выданным авансовым начислениям» — в области остатка аванса, перечисленного как подрядчикам, так и поставщикам в качестве оплаты за расходы, напрямую связанные со строительными работами.
Процесс учета финансовых затрат на незаконченное строительство проводится застройщиками, выступающими инвесторами, что занимаются возведением зданий для личных потребностей. Кроме того, учет может вестись и застройщиками, выступающими заказчиками, при соблюдении пунктов договора, составленного с инвесторами на получение прав по обеспечению организации процесса возведения недвижимых объектов.

В том случае если процесс строительства проводится с помощью хозяйственного метода, то фактические капитальные затраты (покупка строительных материалов, оплата труда строителей, эксплуатация и содержание специальных строительных установок, механизмов и автомобилей) должны быть учтены на счету 08 «Инвестиции в активы внеоборотного типа», а также на субсчете «Возведение объектов ОС».

Процедура учета финансовых трат на незавершенное возведение недвижимости осуществляется застройщиком, который одновременно выступает как инвестор. Данный учет ведется полностью отдельно от учета коммерческой организации по направлению ее основной деятельности. Все операции хозяйственного характера, касающиеся списания различных затрат, отражаются в дебете счета 08.3 «Возведение объектов ОС».

Учет незавершенного строительства в бухучете предприятия помогает минимизировать финансовые затраты за счет понимания уровня финансовых вложений в возведении недвижимости и различных мероприятий, связанных с данным процессом.

Бухучет в строительной организации: пример

ООО «Весна» оказывает услуги по строительству. Был заключен договор на возведение здания офиса. Приемка осуществляется в два этапа: первый в сумме 2 миллиона рублей, второй — 2,4 миллиона.

По условиям договора предусмотрена предоплата — 90 % от стоимости этапа. Так, аванс за первый — 1,8 млн рублей, за второй — 2,16 млн руб.

Начало работ — февраль 2021 г., окончание первой части строительства — май, второй — июль.

Себестоимость для первого — 1,72 млн руб, для второго — 1,98 млн руб.

Бухгалтерские записи:

Учет незавершенного производства в строительстве: что нужно знать бухгалтеру

Учет незавершенного производства крайне важен, так как этот процесс оказывает влияние на формирование финансового результата компании. Строительные компании нередко допускают ошибки в учете незавершенного производства: как при определении его размера, так и при списании сумм расходов — отнесении сумм в себестоимость выполненных работ. В статье рассмотрен учет незавершенного производства с учетом специфики строительной деятельности.